ПРИНЦИП СПРАВЕДЛИВОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ И ЕГО ОТРАЖЕНИЕ В НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЕ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

С появлением налогов как регулярных платежей в пользу государства возникла необходимость установить четкие нормы их расчёта и уплаты. С тех пор эта задача стала предметом интереса финансовых теоретиков, ведь без единых, основанных на научной доктрине базовых требований невозможно создать цивилизованную, справедливую и действенную налоговую систему.

При этом формирование налоговых систем разных государств находится под влиянием разнообразных экономических, политических и социальных факторов. Следовательно, национальные системы налогообложения неизбежно различаются по типам и структуре налогов, методам их взимания, ставкам, правам и обязанностям как плательщиков, так и органов власти, по уровню, формам и объёму предоставляемых налоговых льгот и преференций, а также по другим ключевым характеристикам. Однако национальные налоговые системы формируются с учётом единых правил и положений, поэтому их объединяет набор базовых принципов налогообложения.

Статья 3 НК РФ демонстрирует закрепление основополагающих принципов российской налоговой системы. В ней перечислены лишь отдельные, но ключевые для её формирования и функционирования положения. В пункте 1 отражены три фундаментальных принципа: законодательное установление налогов и сборов, всеобщность и равенство налогообложения, а также принцип платежеспособности. Однако при анализе базовых принципов налогообложения, закреплённых в действующей редакции НК, бросается в глаза, что среди них отсутствует столь важный принцип, как справедливость налогообложения.

В первоначальной версии Кодекса этот принцип всё-таки присутствовал, хотя и в несколько необычном облике: его объединили с принципом платежеспособности, закрепив в ст. 3 ч. 1 НК РФ [1] требование учитывать реальную способность налогоплательщика уплачивать налог «исходя из принципа справедливости». Однако вскоре последующие поправки исключили ссылку на справедливость. Вероятно, это связано с тем, что прямое закрепление справедливости при построении налоговой системы выглядит, мягко говоря, малореалистичным. Причина — в неопределённости самого термина «справедливость», обусловленной множеством подходов к его природе и содержанию; данная категория отличается значительной неопределённостью именно по этой причине.

Безусловно, справедливость одновременно относится к философской, правовой, экономической, социальной, политической и нравственной сферам. При этом само понятие «справедливость» остаётся весьма субъективным и различно трактуется разными социальными группами. Богатые и бедные, молодёжь и старшее поколение, наёмные работники и работодатели интерпретируют его неодинаково.

В сфере налогообложения уточнение понятия справедливости затруднено тем, что чёткие критерии справедливого налогообложения фактически невыявимы: они во многом определяются историческим периодом функционирования налоговой системы, экономическим строем, социально-правовым положением плательщика и другими ключевыми факторами. Кроме того, степень справедливости не поддаётся количественному измерению, как и невозможно установить «абсолютный стандарт справедливости».

Однако за столетия экономическая теория и практика формирования налоговых систем существенно продвинулись в обосновании принципа справедливости налогообложения. Западные ученые и ряд российских исследователей, прежде всего профессор И.А. Майбуров,[3] выстроили концепции, позволяющие, если и не полностью реализовать этот принцип, то, по их мнению, по крайней мере приблизить к нему моделирование налогов, их элементов и распределение налогового бремени между разными группами плательщиков, делая процесс максимально справедливым. При аргументации авторы исходят из двух ключевых критериев: выгоды налогоплательщика и его платежеспособности. Первый подразумевает соответствие ставки налогов объему выгод, получаемых от государства: чем больше общественных благ получает лицо, тем выше должна быть его налоговая нагрузка.

Принцип платежеспособности означает, что при установлении налога следует учитывать фактическую способность налогоплательщика его уплачивать. Отсюда вытекает требование равенства: лица с одинаковым экономическим статусом должны нести равное налоговое бремя, тогда как более высокие доходы предполагают и более крупные отчисления. Очевидно, что согласовать оба эти подхода достаточно непросто.

К тому же вопрос справедливости актуальной налоговой системы усложняется тем, что при её разработке и доработке невозможно учесть широкий спектр сопутствующих факторов и ситуаций. Рассматриваемые критерии (выгода налогоплательщика и уровень его платежеспособности) определяют принцип справедливости в налогообложении исключительно через призму экономических интересов обеих сторон налоговых отношений. Однако, по моему мнению, характеристику принципа справедливости нельзя считать исчерпывающей без ещё одного аспекта, заключающегося в поддержании при налоговом обложении равновесия между правами и обязанностями налогоплательщиков и государства в процессе защиты своих интересов.

Другими словами, справедливость фискальной системы определяется тем, насколько честно в налоговом праве закреплён порядок расчёта и внесения налогов и сборов, гарантирующий всеобщность обложения и равноправие всех плательщиков перед законом. Государство, представляемое контрольными органами, и налогоплательщики должны обладать равными правами и возможностями при защите своих интересов. Одновременно каждый налогоплательщик обязан быть равен перед законом и одинаково привлекаться к финансовой ответственности пропорционально степени своей вины в налоговом правонарушении.

Создание оптимальной налоговой системы, удовлетворяющей ключевым принципам, прежде всего принципу справедливости, ставит перед фискальным законодательством непростую задачу: обеспечить равновесие интересов налогоплательщиков и государства, с одной стороны, и самих налогоплательщиков, отличающихся уровнем доходов и действующих в неодинаковых экономических и социальных условиях, — с другой. От решения этой задачи во многом зависит восприятие налоговой модели как справедливой и соответствующей интересам всего общества.[2]

На мой взгляд, добиться сбалансированного учета интересов всех субъектов налоговых отношений невозможно без согласования экономических и правовых элементов принципа справедливости в налогообложении и его четкого нормативного закрепления. По этой причине принцип справедливости необходимо прямо зафиксировать в действующей редакции Налогового кодекса, чтобы он служил ориентиром законодательной и исполнительной ветвям власти, а также правоприменителям при формировании и реализации налоговой стратегии. Включение данного принципа в российское налоговое право будет способствовать укреплению налоговой дисциплины, повысит эффективность национальной налоговой системы, укрепит авторитет государства, политическую устойчивость и поможет сформировать цивилизованного налогоплательщика. При этом российскую систему налогообложения физических лиц можно признать соответствующей критерию справедливости лишь при налогообложении совокупного годового дохода по прогрессивной шкале, установлении необлагаемого минимума, а также переходе к адресным льготам и вычетам, зависящим от имущественного положения плательщика.

До сих пор ни одна страна не выработала налоговую систему, где принцип справедливости служил бы её фундаментом. Однако формирование справедливого налогового механизма остаётся ключевой целью государства и общества. Её достижение должно стать приоритетом экономической теории и практики, опираясь на тщательное изучение того, насколько действующая в стране налоговая модель соответствует принципам равенства и справедливости.